关于研发业务,新收入准则【五篇】

研发即研究开发、研究与开发、研究发展，是指各种研究机构、企业或个人为获得科学技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品和服务而持续进行的具有明确目标的系统活动，包括系统及设备的测试、安装、维护、维修等， 以下是为大家整理的关于研发业务 新收入准则5篇 , 供大家参考选择。

研发业务 新收入准则5篇

第1篇: 研发业务 新收入准则

新收入准则，最详细的解读！

《国际财务报告准则第15号－客户合同收入》是2014年5月发布的。三年后，为了与它保持趋同，财政部于2017年7月公布了修订的《企业会计准则第14号－收入》（“新收入准则”）。

虽有某些公司即将于2018年1月1日开始执行新收入准则，但中国准则14号的配套指南居然至今尚未发布！为了准备即将到来的预审，我忍不住写了这篇文章给小伙伴们扫个盲。

本文适合广大会计专业学生，财务人员和审计人员。为了方便大家理解准则，有一些简单的例子和初步判断。由于篇幅关系，假设省略的条件与本文中的判断无明显冲突。

我在看新收入准则。明明每个字都认识，但连起来并不知道是什么意思。怎么办？

看新准则是有方法的！我通常先看例子，然后对照例子来理解准则的具体条款。还有，多和技术部做些讨论，能更深入地理解准则。

新收入准则要求企业应用“五步法”模型来确定收入确认的时间和金额：

第一步：识别合同

第二步：识别履约义务

第三步：确定交易价格

第四步：分摊交易价格

第五步：收入确认时点或期间

看起来没毛病。可是，到底改了哪些方面呢？且听我一一道来。

第一步：识别合同

我在分析一个合同，应该注意哪些方面呢？第一个问题是：这个合同和新收入准则相关吗？有些合同会产生收入，但应该按其他准则确认收入，比如租赁，保险等。和IFRS9相关合同也不属于新收入准则的范畴。千万不要做无用功。合同的五个必要条件和新收入准则相关的合同，可以是书面，口头或其他形式，但必须满足以下五个条件:

合同已被批准，双方承诺将履行各自的义务；

已明确各方的权利和义务；

有明确的支付条款；

具有商业实质；

很可能收回对价。

以上五个条件里，前三项可以很清楚地分辨，但四和五的考量需要管理层的判断：条件四：什么是商业实质？

通常来说，如果履行合同会改变企业未来现金流量（比如风险，时间分布，金额），大概就有商业实质。反之，则可能没有商业实质。

条件五：什么是“很可能收回对价”？

对于和新收入准则相关的合同，管理层评估是否“很可能收回对价”时，只考虑客户的能力和意愿。只有当客户既有能力又有还款意愿的时候，管理层才能估计“很可能”收回对价。如果管理层“自己”愿意降价，应该按照“可变对价”的要求入账（而非以此评估“收回对价”的可能性）。

合同合并

有时候，公司会基于“同一商业目的”而和对方订立一揽子交易；或者，订立数份合同时，其中一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况； 甚至于，数份合同里承诺的商品或服务构成了一个“单项履约义务”。当公司有以上这几种情况时，需要将这些合同合并在一起考虑销售收入的确认。

合同变更

公司如果对销售合同进行变更，需要考虑变更的性质。最简单的变更是这样的：

合同变更的例一

公司A与客户B签订销售合同。公司A以人民一百元的单价，销售一百件产品给客户B，货款共计人民币一万元。十天后，公司A交付了八十件产品，并确认了收入共人民币八千元。第二十天（即变更日），双方签订变更合同，除原合同规定的权利义务之外，公司A以人民币一百元的单价再销售五十件相同的产品给客户B。

分析：由于增加的商品和销售价款可以明确区分；而且新增的价款反应了新增商品的单独售价。因此，变更部分应该按新合同来进行会计处理。

第二个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，“已转让产品”与“未转让产品”之间可以明确区分，应当视为原合同终止，同时将“原合同尚未提供的产品”及“合同变更部分”合并为新合同进行会计处理。

第三个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，“已转让产品”与“未转让产品”之间不能明确区分的（详见第二步，识别履约义务），应当将变更部分作为原合同的组成部分，由此产生对已确认收入的影响，计入变更日财务报表。

第二步：识别履约义务

公司提供All-In-One产品，合同上列了一长串商品以及服务。每一种商品和服务都是履约义务吗？

不一定哦。公司提供的All-In-One产品，说穿了包括三种形式: 1) 有形商品, 2) 无形的服务或权利，以及3) 通过“提供重大服务将不同商品整合起来”的组合。需要仔细分析合同和公司惯例，才能知道它们是不是“可明确区分”。

履约义务就是在合同中，向客户转让“可明确区分的商品或服务”的承诺。比如销售商品，转让使用权，特殊经营许可等。会计师事务所和客户签订的合约里提到的，“完成审计服务并出具审计报告” ，就是会计师事务所的履约义务。

可明确区分的商品或服务包含两个方面：

首先，它有单独的使用价值。即，客户能够从该商品本身的使用（或与其他易获得资源一起使用）中受益；

其次，该服务或商品基于合同是可区分的。

当然啦，除了书面合同里列明的承诺，公司也可能为客户提供一些未列明的服务，比如免费的维修。如果客户有一个合理预期，认为公司会继续提供某项免费服务，该服务可能也是一个可区分的履约义务。另外，可能成为履约义务的还包括公开宣布的政策，以及特定声明等。

举例

电信运营商“办话费流量套餐送手机”的业务，通常包括三个履约义务：卖手机，卖话费和卖流量。为什么可以分开呢？因为：

手机可以单独使用，话费和流量能够令使用者通过对他们的使用而获益－－说明它们“本身”是可区分的；

在套餐合同上，这几项内容是分开注明的－－说明运营商在合同中做出了可区分的承诺。不可区分的迹象如果有以下情况，公司提供的商品或服务就有可能“不可区分”，即，可能不属于分列或单独的履约义务：

需整合或组合－－通常与建造合同有关。比如某公司C为客户D建造一个医院。双方签署的合同包括建造医院的具体事项，比如地面平整，奠基，采购材料和设备，构造建筑物，铺设管道和线路，安装设备等。这些商品和服务是合同的投入(“Input”)，医院则是合同的产出(“Output”)。

由于公司C（或其竞争对手）经常向其他客户销售相同的Input，因此，每一个Input都可以被单独或与其他商品一起使用，“本身”是有价值的。另外，客户D也可以从这些Input中获得经济利益。由上，每一项Input都符合可明确区分的第一个条件－－有单独使用价值。但是，公司C并没有在合同内承诺“分别销售这些Input”，而是承诺将这些Input整合为一个能够发挥功能的医院(Output)。因此，这些Input不符合明确区分的第二个条件 －－基于合同可区分由于该合同未满足“可明确区分”的第二个条件，因此公司C需要将所有的Input（商品和服务）合并起来作为一个履约义务。

需要重大修改或定制－－通常与软件合同相关。比如审计公司E向软件公司F购买ERP系统，并要求软件公司F在标准ERP系统的基础上，设计特定的程序来汇集监管机构所需的报备资料。在这个例子里，“定制服务”虽然基于合同是可区分的，但没有单独使用价值，因此它是“不可明确区分”的，需和ERP系统合并起来作为一个履约义务。

与其他商品高度关联－－包括其他可能性。比如公司C向客户D提供设计并制造样品的服务。该设计有一些重要功能尚未完成，需要不断地按照新的设计制造样品，来一步步完善。由于设计是不完善的，公司C也许需要在设计完善之后，对每一个样品再做重新加工。

因为“设计”和“制造样品”高度关联，任何单独的一项对客户来说是无法获益且没有使用价值的，因此客户也不会只购买其中一项。由于“设计”和“制造样品”不可明确区分，需要被合并起来作为一个履约义务。

Warranty

保修或保证

根据行业惯例或法规，公司有可能向客户提供一段时间的保证。保证有不同的性质，某些仅保证卖出的商品能够按合同规定正常运行（比如包退，包换），某些则需要公司提供增量服务（比如包修）。

如果客户没有选择权，比如苹果公司对每一个已销售的IPAD都有一年的保修义务。该保修是没有单独售价的，客户无法单独使用这个服务并获得收益。因此它不是一个可区分的服务，应该和原商品一起作为一个履约义务，根据本文的第五步所述方法确认收入。

如果客户拥有选择权，比如购买IPAD时可以选择是否需要额外的，第二年和第三年的保修服务。由于该保修有单独售价，可以单独使用并获得收益，因此属于一个可区分的服务，即，是一个单独的履约义务。它需要与原商品一起，根据本文第四步所述方法分摊交易价格，并根据本文的第五步所述方法确认收入。

第三步：确定交易价格

交易价格，指企业因向客户转让商品或提供服务而预期有权收取的对价，通常以合同条款为基础，结合以往习惯做法来确定。

除此之外，对交易价格有影响的因素还包括：

可变对价及其限制要求

重大融资成分

非现金对价

应付客户对价等

1. 可变对价及其限制要求

交易中的可变对价的形式很多，包括基于销售收入的收费，折扣，返利，退款，奖励，赔偿或其他类似情况。可变对价的金额可能随着合同签订日之后事项的变化，而产生不可预计的变化。

可变对价的例子

商品厂家收入的可变对价：附有销售退回条款；向经销商或超市提供各类折扣或销售支持。

广告公司收入的可变对价：电视台根据发布广告的总金额，向广告公司支付一定比例的返利。

知识产权IP所有者收入的可变对价：公司根据销售收入的金额，向知识产权IP所有者支付一定比例的分成。

对于可变对价的估计有两种方法：

预期价值：按照可能发生情况及相关可能性计算得出的均值；

最可能发生金额的最佳估计数

在确认可变对价时，有一个重要的限制要求－－确认可变对价的金额，不可超过“在不确定性”消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。换句话说，合同的交易价格包括“极可能”不会发生重大收入转回的金额，要求公司进行以下分析：

分析由于未来不确定性的事项，所导致的收入转回的风险；

分析一旦该未来不确定的事项发生，收入将转回的数量级。

2. 重大融资成分

新收入准则引出一个较特殊的定义：交易价格。交易价格是假定客户在取得商品或服务时应支付的现金（现销价格）。

有时候，交易价格和“合同对价”的金额是一样的。但有时候，它们之间有差异。例如，如果公司“交付商品或服务”的时点和“收款”的时点有较大的间隔（比如一年以上）时，该差异就会产生。“合同对价”与“交易价格”之间的差额如果有融资成分，需要在合同期间按实际利率法摊销。

例子

供应商E和客户F签署合同，以人民币一万元的金额销售一组机械，并允许客户F分5年还款。如果客户F答应在收到机械的当天还款，销售金额可以下降为人民币八千元。

分析：在这个例子里，合同对价为人民币一万元，交易价格（即现销价格）为人民币八千元。两个金额之间的差异人民币二千元可能是融资成分，需要在合同期5年内按实际利率法摊销。

当然啦，如果实际取得商品控制权和支付时点之间的差异不超过一年，可以忽略重大融资成分的考量。

3. 非现金对价

非现金对价应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。如果不能可靠估计公允价值，可按转让商品的单独售价间接确定交易价格。

4. 应付客户对价

应付客户对价包括返利，折扣，优惠券等。除非该对价是为了向客户取得“能够明确区分”的商品或服务，应付客户对价应冲减交易价格，并在“确认收入”与“承诺支付对价”孰晚的时点冲减收入。

举例

供应商G向超市H销售货物，并第一次向超市H支付陈列费。

分析：按照惯例，供应商G并不能控制超市H员工布置柜台的行为。另外，陈列柜台的所有权也不会转移给供应商G。因此，供应商G无法通过陈列费控制商品或服务，即，陈列费不属于由超市H向供应商G提供的一项单独的商品或服务。

结论：由于陈列费不是为了取得一个可明确区分的履约义务，它应该冲减供应商G对超市H的销售收入。

需要注意的是：

应付客户对价需要考虑“没有在合同中列明”，但需要向客户支付的款项。

如果该款项在以前年度曾经支付，且客户有一个合理预期今年仍然会收到它，该款项其实是可变对价的一部分，应该参照可变对价的会计处理。

第四步：分摊交易价格

分摊交易价格时，要考虑各履约义务的公允价值吗

不用不用。考虑各履约义务的单独售价Stand-Alone Selling Price就可以啦。如果合同中包含两项或多项履约义务，公司需要在合同生效日，按照商品或服务的单独售价的相对比例，将交易价格分摊到各个单项的履约义务。

第一步：获得单独售价

Stand-Alone Selling price

公司在类似环境下销售该商品给类似客户的价格（即：可观察价格），就是“单独售价”的最佳证据。

第二步：估计单独售价

如果没有单独售价，公司可以按照恰当的方法，估计单独售价。恰当的方法包括：市场调整法，成本加成法，余值法等。

市场调整法，根据某商品的市场售价，考虑本企业的成本和毛利等进行恰当的调整后，确定单独售价。

余值法，指“交易价格”减去“合同中其他商品可观察的单独售价”之后的余值，确定某商品或服务的单独售价。仅限于该商品或服务具有高度可变或尚不确定的情况。另外，需先将合同折扣分配到其他履约义务，然后才使用余值法。

使用“余值法”有两个前提：

高度可变性：公司以差异明显的价格在近期向不同客户销售同一商品或服务。比如，提供的折扣率范围是10%到50%。

不确定性：公司尚未对该商品或服务定价，且该商品或服务从未出售过。

第三步：分摊交易价格

公司按照各履约义务的单独售价，将交易价格分摊至各履约义务。

举例

仍然以电信运营商“办话费流量套餐送手机”为例。

假设该套餐有三个履约义务（话费，流量和手机），合同售价为人民币1500元，而承诺的这三个履约义务的单独售价分别为人民币500元，人民币1000元和人民币1500元（总额为人民币3000元）。

那么，分摊交易价格如下：

话费：人民币250元 (500*1500/3000）

流量：人民币500元 (1000*1500/3000）

手机：人民币750元 (1500*1500/3000）

在分摊交易价格时，公司还需要注意以下事项：

类似商品：所运用的估计方法应该保持一致

同一合同中的不同商品：可用不同方法估计单独售价

合同折扣：除非仅和某项履约义务相关，合同折扣需要在各项履约义务之间按比例分摊余值法的合理性：使用余值法时，需要考虑结果是否合理。如果明显不合理，需要用其他方法重新计算

第五步：收入确认时点或期间

根据新收入准则，公司应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。其中，和现行准则差别最大的部分就是“控制”。

控制

控制指能从该商品的使用中获得几乎全部的经济利益，而获益的方法包括以下几种：

用来生产商品或提供服务；

用来提升其他资产的价值；

用来减少负债或费用；

用来买卖；

用做借款的抵押；

持有等。

主要责任人与代理人

如果公司在向客户转让商品前已经控制了该商品或服务，则公司在交易中是主要责任人，应该按照总额确认收入。公司在向客户转让商品前控制商品或服务（即，是主要责任人）的迹象包括但不限于：

负责提供相关商品和服务；

有存货风险；

有独立制定价格的权利。

但是，有些代理人也有一部分制定价格的权利。所以对主要责任人的考量需要很小心。

团购餐馆优惠券

某团购网提供特定餐馆，不可退款的优惠券。根据团购网与餐馆签订的合同，优惠券定价为人民币100元，可抵餐馆人民币150元的消费。对于收到的款项，团购网自留人民币20元，餐馆则获得人民币80元。

餐饮服务是由餐馆提供的。团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券的数量。团购网有一个客户满意度计划，接纳客户对餐饮服务提出的投诉，并协助客户与餐馆交涉。如交涉之后需赔偿客户损失，由餐馆支付。

这个优惠券的交易包含什么商品或服务？应该不是通常意义上说的餐饮服务，因为餐饮服务是由餐馆提供的，餐馆并没有接到团购网的要求提供该服务。该团购网认为，优惠券交易给了客户“享(chi)受(yi)美(dun)食(fan)的权利”。

考量主要责任人与代理人的时候，团购网需要问自己一个问题：“销售优惠券给客户之前，我控制了该优惠券吗？”

由于以下两个原因，团购网认为自己是代理人。

销售之前不控制：在销售优惠券之前，该优惠券根本不存在。因此，团购网在销售该优惠券之前，根本不可能“使用”该优惠券并获得经济利益，即，不控制该优惠券；

没有存货风险：由于团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券的数量，因此团购网也没有存货风险。

履约义务的履行

在某一时段内履行 vs 在某一时点履行

公司需要在合同生效之日，判断每一个履约义务是“在某一时段内履行”还是“在某一时点履行”，然后分别确认销售收入。

某一时段内履行义务，需满足以下任一条件：

客户不断收到并消耗企业履约所带来的经济利益，通常包括经常性或常规服务。比如，清洁服务（如果第三方履行剩余的清洁服务，无须重做之前的服务）； 健身房的服务（第一个月的服务不影响以后月份的服务）；专业公司的常年法律服务等。

客户能够控制企业履约过程中在建的商品。比如，在客户的土地上建造厂房，因此客户对它是有控制的。

已提供的一部分服务/商品无可替代用途，且公司在整个合同期内有权就累计已完成的部分收取成本和合理利润。比如，由于商品是按照客户的特殊指示生产的，所以它的一部分是不能被单独卖掉。

所有不满足以上任意条件的履约义务，都属于某一时点履行的义务。

知识产权许可一般指引

知识产权许可有很多类别，比如软件和技术，电影和音乐等娱乐产品，特许经营权，专利，商标和版权等。

通常来说，授予客户某知识产权许可的时候，公司可能还会提供其他商品或服务。销售收入的难点在于：

辨别履约义务：知识产权许可和其他商品／服务是“一个不可分”的履约义务，还是“数个可分“的履约义务？

使用 vs 获取（承诺的性质）：授予的许可，是允许客户“使用Use知识产权的权利”，还是“获取Access知识产权的权利”？

同时满足下列条件时，该许可属于“获取Access知识产权的权利”，公司需在“某一时段内履行”的义务：

根据合同要求或客户的合理预期，公司需要在约定时间内从事对该“知识产权”有重大影响的活动（比如定期更新软件，品牌维护等）

公司从事的活动会对客户可能产生有利或不利的影响（比如，对于赞助商来说，被赞助团队的成绩会影响赞助商获得的收益）；

公司从事的该活动不会导致向客户转让商品。

未同时满足以上条件的许可，属于“使用Use知识产权的权利”，公司将在“某一时点履行的义务”。比如：电影，电视节目，音乐等。

特许使用费的例外规定

如果特许使用费仅基于销售或使用情况计算交易对价，该情况适用例外规定，公司应当在“发生销售或使用”和“企业履行相关履约义务”这两个时点孰晚时确认收入。

某一时点履行的义务，应该在对方取得控制权时确认。对方取得控制权的迹象包括：

现时付款义务；

转移法定所有权；

转移实物；

已转移主要风险和报酬；

客户已接受该商品等

履约进度

Completion of performance obligation

对于那些属于某一时段履行的业务，公司需要估计履约进度：

产出法－－跟据已转移给客户的商品对于客户的价值确定。比如完工进度评估法，已实现的里程碑，已交付的商品或服务等；

投入法－－根据企业为履行义务的投入确定。比如发生的成本，耗用的工时，耗费的机器运转时数等。

在不能合理确定履约进度的情况下，如预计将来可获得补偿，公司可以按已发生成本确认收入，直到履约进度能合理估计。

另外，对于属于某一时点履行的业务，公司是无需估计履约进度的。

其他考量之一

合同取得成本vs合同履约成本

新准则有什么明显的变化？

为获得合同而直接增加的成本需要计入资产，考虑摊销年限啦

合同取得成本：公司为取得合同发生的增量成本，如预期可收回，应当确认为一项资产。增量成本就是“不取得合同就不会发生的成本”。该资产需要摊销，摊销的期限与相关合同收入确认的时点或期间一致。如果相关合同收入确认期间不高于一年，合同取得成本可以在发生时计入当期损益。

合同履约成本：指公司为履行合同而发生的成本。如果不属于其他准则范围，且同时满足以下条件的，可作为合同履约成本确认为一项资产：

该成本直接与取得的合同相关。

该成本增加了公司未来用于履行义务的资源。

该成本预期能够收回。

举例

支付给销售人员的佣金：如果合同未签订，无需支付。因此，它是为签订合同而增加的成本。另外，公司通常认为，佣金能够在将来对合同的执行过程中收回。

尽职调查成本或差旅费：哪怕合同最终未签订，这些成本费用也会发生。因此，不能作为合同取得成本确认资产。

支付给销售人员的年度奖金：它们不完全与获取合同相关。因此，不能作为合同取得成本确认资产。

为特定合同开发的技术平台，会发生很多成本。比如设计费，软件和设备成本，测试费用，专门操作人员工资等。特定技术平台的成本需要分别考虑会计处理：

软件：根据无形资产的要求确认；

硬件：根据固定资产的要求确认；

设计和测试费用：该成本增加了公司的履约资源，也符合合同履约成本的另两个条件。因此，它需要资本化，并在合同的有效期内（包括预计的续约期）摊销。

雇佣的操作人员：由于操作人员的工资并不会增加公司的履约资源，因此不属于合同履约成本，应在发生时直接计入成本费用。

其他考量之二

客户的选择权

在经营过程中，公司经常向客户提供额外的优惠，比如优惠券，客户忠诚计划，续约权等。客户将自主决定是否使用这些优惠。对于“额外选择权”，公司需要评估它是否提供了一项重大权利？是否是一项单独的履约义务？如果它是一项重大权利，而且是一个单独履约义务，则需要计算单独售价并参与交易价格的分摊。

本次购物时给予的，客户可以在下次购物时使用的优惠券：

优惠券的票面折扣比平时高很多吗？－重大权利

客户将来的“平均购买量”是多少？－ 计算单独售价

购买的可能性是多少？－ 计算单独售价

续约权：

续约所需要的价格比平时价格低很多吗？－ 重大权利

预计的续签率是多少？－ 计算单独售价

客户忠诚计划：

客户使用积分的可能性有多大？－ 计算单独售价

电信运营商套餐外的服务：

套餐外普通服务的定价并没有给客户一个重大权利，因此不属于“额外选择权”。

其他考量之三

衔接过渡

国际准则15号规定，公司可以选择完全追溯调整法，完全追溯简便调整法和累积影响法。

但是，中国准则14号规定，公司应当根据累计影响数调整当年年初的留存收益以及财务报表其他相关项目金额。但是，对比期间的信息不予调整。对于某些符合要求的合同变更，公司可以予以简化处理，无需根据“合同变更”进行账务处理，而是根据变更的最终安排进行账务处理。

第2篇: 研发业务 新收入准则

新收入准则的五步确认法

01

新收入准则的概况

收入准则变化时间轴

新准则执行时间

对于条件具备、有意愿和有能力提前执行新收入准则的企业，允许其提前执行本准则。

执行本准则的企业，不再执行2006年2月15日印发的《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号——建造合同》，以及2006年10月30日印发的《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南》

（PS：本文中提到的本准则、新准则，指的都是2017年7月19日颁布的企业会计准则第 14 号——收入）

新收入准则主要修订的内容

新模型五步法

新旧收入准则对比

02

进一步认识新收入准则的“五步法”

一说收入，一定是以合同为前提，如果合同有法律约束力，约束了权利约束了义务，才谈收入。有权利的一方出现一个新的科目：合同资产，有义务的一方出现一个新的科目：合同负债。以后就不用“预收账款”、不用“递延收益”（以前老准则有奖励积分时用“递延收益”，现在不让用了）。对于合同资产的出现，还可以用“应收账款”，二者的相同点：二者都是一种收款权；区别：应收账款是一种无条件的收款权，“欠债还钱，天经地义”，不是今天给就是明天给；而合同资产是有条件的收款权，我给你做了某件事儿之后才有权收你的钱。

第一步:识别与客户订立的合同

1. 收入确认原则：企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

【履约义务：履约义务就是承诺。】

【取得商品控制权：指的是客户可以使用该商品或者是从中获得几乎全部的经济利益，比如说客户可以把商品卖了换钱，这就算是可以从商品获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。】

2. 收入确认的前提条件：需要同时满足以下5个条件，什么时候同时满足什么时候确认为收入。

1) 合同各方已批准并承诺履行该合同义务——合同各方都“签字画押”了

2) 该合同明确了合同各方与所转让的商品（或提供的服务）相关的权利和义务——明确了权利和义务

判断是否具有法律的约束？

举个例子：如果合同一方可以有权单方面终止没有履行完的合同，并且条款中也没有约定补偿或赔偿，只是约定了如果需要单方面终止，提前5天告知对方，这种就视为该合同不存在。

3) 该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款--多少钱怎么付合同都说好了

4) 该合同具有商业实质

什么叫具有商业实质？

两个房地产开发企业交换不同地点的商品房，这就属于不具有商业实质，不确认收入。具有商业实质一定是不同类别的东西交换，拿我的钢材换你的钢材，这就不能算。

5) 企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。--货卖出去能收到钱

什么叫很可能收回？

只考虑客户到期时支付对价的能力和意图（即客户的信用风险），如果不能满足这个条件，企业只能在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入，否则只能先作为合同负债。

第一步识别合同中的难点【合同变更】

对原合同范围（商品数量）、或者价格的变更，就算合同变更，两个都变了也算。

对于合同的变更，是作为单独的合同？还是作为原合同终止，新合同订立？还是作为原合同的组成部分？

要看两个条件：

① 反映了明确可区分商品及合同价款

【什么叫可明确区分的商品？只要是独立的商品，哪怕是跟以前合同里的商品一模一样的货，也算是可明确区分的商品。那什么叫不可明确区分的商品？如果合同是建一栋办公楼，在办公楼上改来改去，把门窗的铝合金变更成断桥铝合金，这就叫不可明确区分。】

② 新增商品反映了单独售价

【反映了单独售价的意思是，不受原合同的牵连，一支笔卖给别人是4块，卖给你也是4块，这就叫反映了单独售价。一支笔卖个别人是4块，卖给你因为之前签订了合同，这次追加数量之后卖给你5毛，这就不叫反映了单独售价。】

第二步：识别合同中的单项履约义务

在合同开始日（这个日期非常重要，一般情况下就是合同签订成立那天），识别该合同所包含的各单项履约义务，只有一项履约义务后期就不用分摊，有两项或两项以上，就要分摊。然后确定各单项履约义务是在某一时段内履行（计算履约进度分期确认收入），还是在某一时点履行（一锤子买卖），最后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

举个例子：C公司为财务软件开发公司，与甲公司签订价款为7万元的合同【销售软件（单独售价6万元）、1年期软件维护（单独售价4万元）】

解析：这里就有两个单项履约义务，一个是销售软件、一个是软件维护服务。

什么是合同层面可区分？只要不是私人订制，就算合同层面可区分。

什么是合同层面不可区分？排除法，以下这三类就是不可区分的，除了以下三类都是可区分的。

（1）企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，形成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。（建造办公楼：砖头、水泥和人工等商品或服务彼此之间不能单独区分）以整个办公楼作为一项履约义务；

（2）该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。（提供一款现有软件，并提供安装服务，为与客户现有的信息系统相兼容，需要进行重大修改，单给你软件你也不能用，此时，转让软件的承诺与提供定制化重大修改的承诺在合同层面是不可明确区分的）私人订制，这种买软件＋安装，就作为一项大的履约义务；

（3）该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。也就是说，合同中承诺的每一单项商品均受到合同中其他商品的重大影响。（如：设计服务和生产样品的服务，不断改进，不断返工）设计产品+生产样品，要不断改进不管返工，就作为一项大的履约义务。

第三步：确定交易价格

交易价格：是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。

企业代第三方收取的款项（如：增值税，是替国家收的）以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。

需要注意的是：

① 合同标价并不一定代表交易价格。交易价格≠公允价值≠单独售价≠合同标价

② 企业在确定交易价格时，应当假定将按照现有合同的约定向客户转让商品，且该合同不会被取消、续约或变更。

交易价格中包括四种特殊情况：

1. 可变对价

可变对价有很多原因导致：折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔、或有事项的发生等。

案例：甲公司卖给A公司一批货10万元，约定如果A公司能在收货后15天内就把钱打过来，就给A公司2000元折扣。这2000元就是合同中的可变对价。

① 可变对价最佳估计数的确定

如果合同只有两种可能结果，通常按照最可能发生的金额来估计。如果不止两种结果，每种结果根据以往的交易有对应的发生可能性，那最佳估计数就是所有结果的可能性和比重的加权平均数。

② 计入交易价格的可变对价金额的限制（3句话）

a) 包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额

极可能：高于很可能（50%）但不要求达到基本确定（95%）

b) 企业在评估是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重

c) 每一资产负债表日，企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额，包括重新评估将估计的可变对价计入交易价格是否受到限制，以如实反映报告期末存在的情况以及报告期内发生的情况变化。

有一种情况不允许估计：企业向客户授予知识产权许可并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的情况，一定是第一年年末，确认了销量，实现了销售或使用才能确认收入，不能在年初估计销量估计收入。

2. 重大的融资成分

当企业将商品的控制权转移给客户的时间与客户实际付款的时间不一致，很可能存在重大的融资成分，没有超过一年，可能不认为存在重大融资成分，超过一年的，存在重大融资成分。

合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时，即以现金支付的应付金额（即，现销价格）确定交易价格。

案例：公司向客户销售一批存货，客户以意向固定资产作为支付的对价，给固定资产的公允价格为500万元，存货单独售价的金额为480万元。这就属于存在重大的融资成分，确认收入只能按照480万元来确认。

3. 非现金对价

包括实物资产、无形资产、股权、客户提供的广告服务等。客户支付非现金对价的，通常情况下，企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。

公允价值不能合理估计，则企业应以承诺用于换取非现金对价的商品或服务的单独售价来间接计量非现金对价。

4. 应付给客户的对价

企业用来支付可明确区分的商品或服务，或者两者相结合（如：上架费、进场费、互相销售商品等），应付给客户的对价应抵减交易价格。这也反映了反应了谨慎性原则，不能高估收益和资产，宁可少确认不能多确认。

第四步：将交易价格分摊至各项履约义务

（与计量有关）如果第二步中识别合同中的履约义务有两项或两项以上，就要进行交易价格的分摊，怎么分摊？按照单独售价的比例分摊。单独售价是公允价值吗？不是，单独的销售价格，而不是公允价值。单独售价之和有可能和交易价格不等。单独售价有可能变化，按照合同开始日（也就是合同生效日）确定。

单独售价怎么确定？三种方法：

市场调整法：就是根据某商品或者类似商品的市场售价，再考虑本企业的成本和毛利等进行适当调整后，确定其单独售价的方法。

成本加成法：根据商品的预计成本+合理毛利来确定

余值法：举个例子，一只翻页笔卖20元，现在有一个30元的套装，包括一只翻页笔和一只马克笔，用套装的30元减去翻页笔的售价20元，就是马克笔的单独售价10元。这就是余值法。用余值法有限制条件：商品在近期售价波动幅度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法估计其单独售价。

第五步：履行各单项履约义务时确认收入

什么时候满足确认条件什么时候确认，这就涉及是时点确认还是时期确认。

下面以销售行业为例，来看看在实务中如何运用“五步法”。

举例：某一大型实验设备销售公司，其主要业务是实验设备销售，与此同时还提供安装服务以及技术支持服务。2019年4月20日该公司与客户签订了实验仪器的销售合同，合同中总价为400万元（不含税），在销售合同中作出了以下几项规定：

第一，该公司向客户销售大型实验设备一台；

第二，该公司为客户提供实验设备的安装服务；

第三，该公司为客户提供18个月的售后技术服务。

客户在2018年4月27日应向该公司支付合同款100万元，实际上支付了80万元。公司在2018年4月30日向客户交付产品，并提供了标准安装服务，即没有涉及重大修订与更改。此公司也向其他客户单独销售以上三种服务，其中该公司单独卖出一台实验仪器的价格为392万，单独安装一台实验仪器的费用为5万元，单独提供一台实验仪器的技术支持服务，即18个月的售后技术支持服务为12万元（这三种售价均不含税）。

第一步：识别与客户签订的合同。

在此案例中，该公司与客户签订了实验仪器的销售合同，并且约定为客户提供标准的安装服务，未涉及重大修订与更改。并且在合同中对于所转让的商品以及服务涉及的权利以及义务都做了明确的规定与阐述，因此此项合同具有商业实质。

第二步：识别合同中的各项履约义务。

在此案例中，该公司的履约义务包括销售大型实验仪器、安装设备、售后技术支持服务三项。

第三步：确定交易价格。

本案例中，一台大型实验设备，加上安装服务和18个月的售后技术服务，交易价格一共是400万元（不含税）。

第四步：把交易价格分摊到合同的各项履约义务中。

本案例中，该公司实验仪器的单独售价为392万元一台，单独的标准安装费用为5万元，单独的18个月的售后技术支持服务为12万元（这三种售价均不含税），将交易价格400万元分摊至合同中各项履约义务中：

实验仪器应分摊＝400×392/（392+5+12）＝383.37（万元）

安装服务应分摊＝400×5/（392+5+12）＝4.89（万元）

售后服务应分摊＝400×12/（392+5+12）＝11.74（万元

第五步：履行履约义务确认收入。

新收入准则中规定的履约义务包括两种形式：

一是在一段时间内履行的履约义务，也被称之为“时段履约”；

二是在一定时刻履行的履约义务，也被称之为“时点履约”。两种不同的履约义务的收入确认的方式也有所不同，“时段履约”规定的是在一段时间内履行履约义务，因此其收入确定是根据对履约进度进行计量，在一段时间内确认收入；“时点履约”规定的是在某一个时刻点履行履约义务，这就是说这种履约义务是在客户取得了对商品的控制权时进行确认收入。在本例中，该公司的收入进行确认和计量情况为：

该公司2019年4月30日向客户交付了产品，并提供了标准安装服务，应确认仪器设备和安装服务收入，售后服务收入应在2019年4月及以后的连续18个月内分别确认。

第3篇: 研发业务 新收入准则

新收入准则下收入的确认标准

　　法规政策：

　　根据财会2017年22号的规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

　　根据企业所得税法、企业所得税法实施条例及国税函xx年875号的规定，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

　　案例说明：

　　【案例1】金君洋实业有限公司与A企业签订一项购销合同，合同规定，公司为A企业生产并安装两台电梯，合同价款为600万元，按合同规定，A企业在金君洋公司交付商品前预付价款的30％，其余价款将在金君洋公司将商品运抵A企业并安装检验合格后才予以支付。金君洋公司于2018年12月20日将生产完成的电梯运抵A企业，至2018年12月31日估计已完成电梯安装任务的50％，预计于2019年1月31日全部安装完成。

　　问：新收入准则下金君洋公司2018年要确认收入吗？现行收入准则下要确认2018年的收入吗？税收下要确认2018年的收入吗？

　　案例分析：

　　新收入准则下：根据控制权是否转移作为收入的确认标准，即是否履行义务，应该在2018年确认电梯的销售收入，同时按照履约进度确认安装的部分收入。

　　现行收入准则下：根据所有权是否转移作为收入的确认标准，即风险是否转移，不应该在2018年确认任何收入，而是到2019年安装完成并检验合格才能全部确认为电梯的销售收入。

　　现行税收下：现行税收政策对企业销售收入的确认遵循权责发生制原则和实质重于形式原则，还是根据所有权是否转移作为收入的确认标准，2018年不确认任何收入，而是到2019年安装完成并检验合格才能全部确认为电梯的销售收入。因此，在新收入准则下，会计确认的收入与税法确认的收入不一致，计算所得税时要纳税调整。

　　【案例2】A房地产公司出售一栋办公楼，价格为8000万元，同时提供24个月的维修服务。在以前的销售中，该房屋售价为7800万元，维修服务售价为240万元。

　　问：新收入准则和现行收入准则下如何确认A房地产公司的收入？

　　案例分析：

　　新收入准则：办公楼出售与维修是两项不同的义务，需要分别确认收入。办公楼出售收入在出售时点确认，维修服务收入在24个月每月末平均确认。

　　办公楼出售收入=8000×7800/=7761万元

　　维修服务收入=8000×240/=239万元

　　现行收入准则：确认8000万的办公楼出售收入，240万的或有负债的维修服务。

　　本期小结：新收入准则按控制权是否转移来确认收入，而不再是以所有权是否转移来确认收入。控制权是否转移是以合同义务是否履行来认定。企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。现行税收法规对收入的确认主要以所有权是否转移来认定，因此新收入准则下收入的确认标准与现行税收法规规定的收入确认标准不一致，要在计算所得税时纳税调整。

第4篇: 研发业务 新收入准则

新收入准则对碧桂园收入确认的影响研究
作者：张昱
来源：《大经贸·创业圈》2020年第03期

        【摘 要】 新《企业会计准则第14号——收入》，即CAS14（2017）于2017年正式颁布，这对房地产开发建造业的收入确认带来深远的影响。本文选取碧桂园作为案例公司，分析新收入准则对其收入确认的影响，并提出相关建议。

        【关键词】 新收入准则 五步法模型 碧桂园

        一、引言

        为完善会计准则体系，进一步保持与国际准趋同性，2015年我国就收入准则修订事项进行广泛的意见征求。随后，新《企业会计准则第14号——收入》于2017年正式出台，其最早执行时间定于2018年1月1日。

        基于此，本文结合新收入准则的修订内容，选择碧桂园作为案例公司，分析其收入的确认在准则变更前后有何变化，进而为更多同行业其他公司采用新收入准则以参考。

        二、案例分析

        （一）碧桂园简介。碧桂园总部坐落于广东省佛山市，于2007年在港交所上市（2007.HK），同年首次跻身《财富》世界500强。碧桂园以广东省为大本营，采取多元化渗透的战略不忘发展海外市场，最终成为国内房地产龙头企业。

        作为国内首家应用新收入准则的公司，碧桂园虽为赴港上市，应遵守香港答的会计准则，但此次香港会计准则HKFRS15的修订与IFRS15（2014）、CAS14（2017）本质上并无差异。在碧桂园2017年对外披露的半年报和年报中，均明确提出自2017年起公司将提前采纳HKFRS15，这对资产负债表和利润表均会产生不小的影响。因此，选取碧桂园作为案例公司进行研究，分析新收入准则对其财务会计的影响，具有十分重要的研究价值与意义。

        （二）碧桂园采用新收入准则对收入确认的影响。根据2017年半年报碧桂园公司对外披露的信息可知，在2017年前公司采用旧收入准则，即销售后方才确认收入，当风险报酬完全转移后方可确认收入的收入确认政策——当房屋、建筑、物业等商品在交付给业主后才认为公司的风险和报酬发生完全转移，此时财务进行营业收入的确认，而在进行建造活动的过程中并不涉及收入的确认问题。在2017年实施新收入准则后，碧桂园公司则大量而广泛的应用新收入准则中“在一段时间内确认收入”的有关规定，在建造过程中即分期逐步确认了营业收入——提前了收入的确认时间，下面进行具体分析。

第5篇: 研发业务 新收入准则

新收入准则,最详细得解读！

《国际财务报告准则第15号－客户合同收入》就是2014年5月发布得。三年后,为了与它保持趋同,财政部于2017年7月公布了修订得《企业会计准则第14号－收入》(“新收入准则”)。

虽有某些公司即将于2018年1月1日开始执行新收入准则,但中国准则14号得配套指南居然至今尚未发布！为了准备即将到来得预审,我忍不住写了这篇文章给小伙伴们扫个盲。

本文适合广大会计专业学生,财务人员与审计人员。为了方便大家理解准则,有一些简单得例子与初步判断。由于篇幅关系,假设省略得条件与本文中得判断无明显冲突。

我在瞧新收入准则。明明每个字都认识,但连起来并不知道就是什么意思。怎么办？

瞧新准则就是有方法得！我通常先瞧例子,然后对照例子来理解准则得具体条款。还有,多与技术部做些讨论,能更深入地理解准则。

新收入准则要求企业应用“五步法”模型来确定收入确认得时间与金额:

第一步:识别合同

第二步:识别履约义务

第三步:确定交易价格

第四步:分摊交易价格

第五步:收入确认时点或期间

瞧起来没毛病。可就是,到底改了哪些方面呢？且听我一一道来。

第一步:识别合同

我在分析一个合同,应该注意哪些方面呢？第一个问题就是:这个合同与新收入准则相关吗？有些合同会产生收入,但应该按其她准则确认收入,比如租赁,保险等。与IFRS9相关合同也不属于新收入准则得范畴。千万不要做无用功。合同得五个必要条件与新收入准则相关得合同,可以就是书面,口头或其她形式,但必须满足以下五个条件:

合同已被批准,双方承诺将履行各自得义务;

已明确各方得权利与义务;

有明确得支付条款;

具有商业实质;

很可能收回对价。

以上五个条件里,前三项可以很清楚地分辨,但四与五得考量需要管理层得判断:条件四:什么就是商业实质？

通常来说,如果履行合同会改变企业未来现金流量(比如风险,时间分布,金额),大概就有商业实质。反之,则可能没有商业实质。

条件五:什么就是“很可能收回对价”？

对于与新收入准则相关得合同,管理层评估就是否“很可能收回对价”时,只考虑客户得能力与意愿。只有当客户既有能力又有还款意愿得时候,管理层才能估计“很可能”收回对价。如果管理层“自己”愿意降价,应该按照“可变对价”得要求入账(而非以此评估“收回对价”得可能性)。

合同合并

有时候,公司会基于“同一商业目得”而与对方订立一揽子交易;或者,订立数份合同时,其中一份合同得对价金额取决于其她合同得定价或履行情况; 甚至于,数份合同里承诺得商品或服务构成了一个“单项履约义务”。当公司有以上这几种情况时,需要将这些合同合并在一起考虑销售收入得确认。

合同变更

公司如果对销售合同进行变更,需要考虑变更得性质。最简单得变更就是这样得:

合同变更得例一

公司A与客户B签订销售合同。公司A以人民一百元得单价,销售一百件产品给客户B,货款共计人民币一万元。十天后,公司A交付了八十件产品,并确认了收入共人民币八千元。第二十天(即变更日),双方签订变更合同,除原合同规定得权利义务之外,公司A以人民币一百元得单价再销售五十件相同得产品给客户B。

分析:由于增加得商品与销售价款可以明确区分;而且新增得价款反应了新增商品得单独售价。因此,变更部分应该按新合同来进行会计处理。

第二个例子:如果合同变更后得价格不能反映增加产品得单独售价,而且于变更日,“已转让产品”与“未转让产品”之间可以明确区分,应当视为原合同终止,同时将“原合同尚未提供得产品”及“合同变更部分”合并为新合同进行会计处理。

第三个例子:如果合同变更后得价格不能反映增加产品得单独售价,而且于变更日,“已转让产品”与“未转让产品”之间不能明确区分得(详见第二步,识别履约义务),应当将变更部分作为原合同得组成部分,由此产生对已确认收入得影响,计入变更日财务报表。

第二步:识别履约义务

公司提供AllInOne产品,合同上列了一长串商品以及服务。每一种商品与服务都就是履约义务吗？

不一定哦。公司提供得AllInOne产品,说穿了包括三种形式: 1) 有形商品, 2) 无形得服务或权利,以及3) 通过“提供重大服务将不同商品整合起来”得组合。需要仔细分析合同与公司惯例,才能知道它们就是不就是“可明确区分”。

履约义务就就是在合同中,向客户转让“可明确区分得商品或服务”得承诺。比如销售商品,转让使用权,特殊经营许可等。会计师事务所与客户签订得合约里提到得,“完成审计服务并出具审计报告” ,就就是会计师事务所得履约义务。

可明确区分得商品或服务包含两个方面:

首先,它有单独得使用价值。即,客户能够从该商品本身得使用(或与其她易获得资源一起使用)中受益;

其次,该服务或商品基于合同就是可区分得。

当然啦,除了书面合同里列明得承诺,公司也可能为客户提供一些未列明得服务,比如免费得维修。如果客户有一个合理预期,认为公司会继续提供某项免费服务,该服务可能也就是一个可区分得履约义务。另外,可能成为履约义务得还包括公开宣布得政策,以及特定声明等。

举例

电信运营商“办话费流量套餐送手机”得业务,通常包括三个履约义务:卖手机,卖话费与卖流量。为什么可以分开呢？因为:

手机可以单独使用,话费与流量能够令使用者通过对她们得使用而获益－－说明它们“本身”就是可区分得;

在套餐合同上,这几项内容就是分开注明得－－说明运营商在合同中做出了可区分得承诺。不可区分得迹象如果有以下情况,公司提供得商品或服务就有可能“不可区分”,即,可能不属于分列或单独得履约义务:

需整合或组合－－通常与建造合同有关。比如某公司C为客户D建造一个医院。双方签署得合同包括建造医院得具体事项,比如地面平整,奠基,采购材料与设备,构造建筑物,铺设管道与线路,安装设备等。这些商品与服务就是合同得投入(“Input”),医院则就是合同得产出(“Output”)。

由于公司C(或其竞争对手)经常向其她客户销售相同得Input,因此,每一个Input都可以被单独或与其她商品一起使用,“本身”就是有价值得。另外,客户D也可以从这些Input中获得经济利益。由上,每一项Input都符合可明确区分得第一个条件－－有单独使用价值。但就是,公司C并没有在合同内承诺“分别销售这些Input”,而就是承诺将这些Input整合为一个能够发挥功能得医院(Output)。因此,这些Input不符合明确区分得第二个条件 －－基于合同可区分由于该合同未满足“可明确区分”得第二个条件,因此公司C需要将所有得Input(商品与服务)合并起来作为一个履约义务。

需要重大修改或定制－－通常与软件合同相关。比如审计公司E向软件公司F购买ERP系统,并要求软件公司F在标准ERP系统得基础上,设计特定得程序来汇集监管机构所需得报备资料。在这个例子里,“定制服务”虽然基于合同就是可区分得,但没有单独使用价值,因此它就是“不可明确区分”得,需与ERP系统合并起来作为一个履约义务。

与其她商品高度关联－－包括其她可能性。比如公司C向客户D提供设计并制造样品得服务。该设计有一些重要功能尚未完成,需要不断地按照新得设计制造样品,来一步步完善。由于设计就是不完善得,公司C也许需要在设计完善之后,对每一个样品再做重新加工。

因为“设计”与“制造样品”高度关联,任何单独得一项对客户来说就是无法获益且没有使用价值得,因此客户也不会只购买其中一项。由于“设计”与“制造样品”不可明确区分,需要被合并起来作为一个履约义务。

Warranty

保修或保证

根据行业惯例或法规,公司有可能向客户提供一段时间得保证。保证有不同得性质,某些仅保证卖出得商品能够按合同规定正常运行(比如包退,包换),某些则需要公司提供增量服务(比如包修)。

如果客户没有选择权,比如苹果公司对每一个已销售得IPAD都有一年得保修义务。该保修就是没有单独售价得,客户无法单独使用这个服务并获得收益。因此它不就是一个可区分得服务,应该与原商品一起作为一个履约义务,根据本文得第五步所述方法确认收入。

如果客户拥有选择权,比如购买IPAD时可以选择就是否需要额外得,第二年与第三年得保修服务。由于该保修有单独售价,可以单独使用并获得收益,因此属于一个可区分得服务,即,就是一个单独得履约义务。它需要与原商品一起,根据本文第四步所述方法分摊交易价格,并根据本文得第五步所述方法确认收入。

第三步:确定交易价格

交易价格,指企业因向客户转让商品或提供服务而预期有权收取得对价,通常以合同条款为基础,结合以往习惯做法来确定。

除此之外,对交易价格有影响得因素还包括:

可变对价及其限制要求

重大融资成分

非现金对价

应付客户对价等

1、 可变对价及其限制要求

交易中得可变对价得形式很多,包括基于销售收入得收费,折扣,返利,退款,奖励,赔偿或其她类似情况。可变对价得金额可能随着合同签订日之后事项得变化,而产生不可预计得变化。

可变对价得例子

商品厂家收入得可变对价:附有销售退回条款;向经销商或超市提供各类折扣或销售支持。

广告公司收入得可变对价:电视台根据发布广告得总金额,向广告公司支付一定比例得返利。

知识产权IP所有者收入得可变对价:公司根据销售收入得金额,向知识产权IP所有者支付一定比例得分成。

对于可变对价得估计有两种方法:

预期价值:按照可能发生情况及相关可能性计算得出得均值;

最可能发生金额得最佳估计数

在确认可变对价时,有一个重要得限制要求－－确认可变对价得金额,不可超过“在不确定性”消除时,累计已确认得收入极可能不会发生重大转回得金额。换句话说,合同得交易价格包括“极可能”不会发生重大收入转回得金额,要求公司进行以下分析:

分析由于未来不确定性得事项,所导致得收入转回得风险;

分析一旦该未来不确定得事项发生,收入将转回得数量级。

2、 重大融资成分

新收入准则引出一个较特殊得定义:交易价格。交易价格就是假定客户在取得商品或服务时应支付得现金(现销价格)。

有时候,交易价格与“合同对价”得金额就是一样得。但有时候,它们之间有差异。例如,如果公司“交付商品或服务”得时点与“收款”得时点有较大得间隔(比如一年以上)时,该差异就会产生。“合同对价”与“交易价格”之间得差额如果有融资成分,需要在合同期间按实际利率法摊销。

例子

供应商E与客户F签署合同,以人民币一万元得金额销售一组机械,并允许客户F分5年还款。如果客户F答应在收到机械得当天还款,销售金额可以下降为人民币八千元。

分析:在这个例子里,合同对价为人民币一万元,交易价格(即现销价格)为人民币八千元。两个金额之间得差异人民币二千元可能就是融资成分,需要在合同期5年内按实际利率法摊销。

当然啦,如果实际取得商品控制权与支付时点之间得差异不超过一年,可以忽略重大融资成分得考量。

3、 非现金对价

非现金对价应当按照非现金对价得公允价值确定交易价格。如果不能可靠估计公允价值,可按转让商品得单独售价间接确定交易价格。

4、 应付客户对价

应付客户对价包括返利,折扣,优惠券等。除非该对价就是为了向客户取得“能够明确区分”得商品或服务,应付客户对价应冲减交易价格,并在“确认收入”与“承诺支付对价”孰晚得时点冲减收入。

举例

供应商G向超市H销售货物,并第一次向超市H支付陈列费。

分析:按照惯例,供应商G并不能控制超市H员工布置柜台得行为。另外,陈列柜台得所有权也不会转移给供应商G。因此,供应商G无法通过陈列费控制商品或服务,即,陈列费不属于由超市H向供应商G提供得一项单独得商品或服务。

结论:由于陈列费不就是为了取得一个可明确区分得履约义务,它应该冲减供应商G对超市H得销售收入。

需要注意得就是:

应付客户对价需要考虑“没有在合同中列明”,但需要向客户支付得款项。

如果该款项在以前年度曾经支付,且客户有一个合理预期今年仍然会收到它,该款项其实就是可变对价得一部分,应该参照可变对价得会计处理。

第四步:分摊交易价格

分摊交易价格时,要考虑各履约义务得公允价值吗

不用不用。考虑各履约义务得单独售价StandAlone Selling Price就可以啦。如果合同中包含两项或多项履约义务,公司需要在合同生效日,按照商品或服务得单独售价得相对比例,将交易价格分摊到各个单项得履约义务。

第一步:获得单独售价

StandAlone Selling price

公司在类似环境下销售该商品给类似客户得价格(即:可观察价格),就就是“单独售价”得最佳证据。

第二步:估计单独售价

如果没有单独售价,公司可以按照恰当得方法,估计单独售价。恰当得方法包括:市场调整法,成本加成法,余值法等。

市场调整法,根据某商品得市场售价,考虑本企业得成本与毛利等进行恰当得调整后,确定单独售价。

余值法,指“交易价格”减去“合同中其她商品可观察得单独售价”之后得余值,确定某商品或服务得单独售价。仅限于该商品或服务具有高度可变或尚不确定得情况。另外,需先将合同折扣分配到其她履约义务,然后才使用余值法。

使用“余值法”有两个前提:

高度可变性:公司以差异明显得价格在近期向不同客户销售同一商品或服务。比如,提供得折扣率范围就是10%到50%。

不确定性:公司尚未对该商品或服务定价,且该商品或服务从未出售过。

第三步:分摊交易价格

公司按照各履约义务得单独售价,将交易价格分摊至各履约义务。

举例

仍然以电信运营商“办话费流量套餐送手机”为例。

假设该套餐有三个履约义务(话费,流量与手机),合同售价为人民币1500元,而承诺得这三个履约义务得单独售价分别为人民币500元,人民币1000元与人民币1500元(总额为人民币3000元)。

那么,分摊交易价格如下:

话费:人民币250元 (500*1500/3000)

流量:人民币500元 (1000*1500/3000)

手机:人民币750元 (1500*1500/3000)

在分摊交易价格时,公司还需要注意以下事项:

类似商品:所运用得估计方法应该保持一致

同一合同中得不同商品:可用不同方法估计单独售价

合同折扣:除非仅与某项履约义务相关,合同折扣需要在各项履约义务之间按比例分摊余值法得合理性:使用余值法时,需要考虑结果就是否合理。如果明显不合理,需要用其她方法重新计算

第五步:收入确认时点或期间

根据新收入准则,公司应当在履行了合同中得履约义务,即在客户取得相关商品控制权时确认收入。其中,与现行准则差别最大得部分就就是“控制”。

控制

控制指能从该商品得使用中获得几乎全部得经济利益,而获益得方法包括以下几种:

用来生产商品或提供服务;

用来提升其她资产得价值;

用来减少负债或费用;

用来买卖;

用做借款得抵押;

持有等。

主要责任人与代理人

如果公司在向客户转让商品前已经控制了该商品或服务,则公司在交易中就是主要责任人,应该按照总额确认收入。公司在向客户转让商品前控制商品或服务(即,就是主要责任人)得迹象包括但不限于:

负责提供相关商品与服务;

有存货风险;

有独立制定价格得权利。

但就是,有些代理人也有一部分制定价格得权利。所以对主要责任人得考量需要很小心。

团购餐馆优惠券

某团购网提供特定餐馆,不可退款得优惠券。根据团购网与餐馆签订得合同,优惠券定价为人民币100元,可抵餐馆人民币150元得消费。对于收到得款项,团购网自留人民币20元,餐馆则获得人民币80元。

餐饮服务就是由餐馆提供得。团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券得数量。团购网有一个客户满意度计划,接纳客户对餐饮服务提出得投诉,并协助客户与餐馆交涉。如交涉之后需赔偿客户损失,由餐馆支付。

这个优惠券得交易包含什么商品或服务？应该不就是通常意义上说得餐饮服务,因为餐饮服务就是由餐馆提供得,餐馆并没有接到团购网得要求提供该服务。该团购网认为,优惠券交易给了客户“享(chi)受(yi)美(dun)食(fan)得权利”。

考量主要责任人与代理人得时候,团购网需要问自己一个问题:“销售优惠券给客户之前,我控制了该优惠券吗？”

由于以下两个原因,团购网认为自己就是代理人。

销售之前不控制:在销售优惠券之前,该优惠券根本不存在。因此,团购网在销售该优惠券之前,根本不可能“使用”该优惠券并获得经济利益,即,不控制该优惠券;

没有存货风险:由于团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券得数量,因此团购网也没有存货风险。

履约义务得履行

在某一时段内履行 vs 在某一时点履行

公司需要在合同生效之日,判断每一个履约义务就是“在某一时段内履行”还就是“在某一时点履行”,然后分别确认销售收入。

某一时段内履行义务,需满足以下任一条件:

客户不断收到并消耗企业履约所带来得经济利益,通常包括经常性或常规服务。比如,清洁服务(如果第三方履行剩余得清洁服务,无须重做之前得服务); 健身房得服务(第一个月得服务不影响以后月份得服务);专业公司得常年法律服务等。

客户能够控制企业履约过程中在建得商品。比如,在客户得土地上建造厂房,因此客户对它就是有控制得。

已提供得一部分服务/商品无可替代用途,且公司在整个合同期内有权就累计已完成得部分收取成本与合理利润。比如,由于商品就是按照客户得特殊指示生产得,所以它得一部分就是不能被单独卖掉。

所有不满足以上任意条件得履约义务,都属于某一时点履行得义务。

知识产权许可一般指引

知识产权许可有很多类别,比如软件与技术,电影与音乐等娱乐产品,特许经营权,专利,商标与版权等。

通常来说,授予客户某知识产权许可得时候,公司可能还会提供其她商品或服务。销售收入得难点在于:

辨别履约义务:知识产权许可与其她商品／服务就是“一个不可分”得履约义务,还就是“数个可分“得履约义务？

使用 vs 获取(承诺得性质):授予得许可,就是允许客户“使用Use知识产权得权利”,还就是“获取Access知识产权得权利”？

同时满足下列条件时,该许可属于“获取Access知识产权得权利”,公司需在“某一时段内履行”得义务:

根据合同要求或客户得合理预期,公司需要在约定时间内从事对该“知识产权”有重大影响得活动(比如定期更新软件,品牌维护等)

公司从事得活动会对客户可能产生有利或不利得影响(比如,对于赞助商来说,被赞助团队得成绩会影响赞助商获得得收益);

公司从事得该活动不会导致向客户转让商品。

未同时满足以上条件得许可,属于“使用Use知识产权得权利”,公司将在“某一时点履行得义务”。比如:电影,电视节目,音乐等。

特许使用费得例外规定

如果特许使用费仅基于销售或使用情况计算交易对价,该情况适用例外规定,公司应当在“发生销售或使用”与“企业履行相关履约义务”这两个时点孰晚时确认收入。

某一时点履行得义务,应该在对方取得控制权时确认。对方取得控制权得迹象包括:

现时付款义务;

转移法定所有权;

转移实物;

已转移主要风险与报酬;

客户已接受该商品等

履约进度

pletion of performance obligation

对于那些属于某一时段履行得业务,公司需要估计履约进度:

产出法－－跟据已转移给客户得商品对于客户得价值确定。比如完工进度评估法,已实现得里程碑,已交付得商品或服务等;

投入法－－根据企业为履行义务得投入确定。比如发生得成本,耗用得工时,耗费得机器运转时数等。

在不能合理确定履约进度得情况下,如预计将来可获得补偿,公司可以按已发生成本确认收入,直到履约进度能合理估计。

另外,对于属于某一时点履行得业务,公司就是无需估计履约进度得。

其她考量之一

合同取得成本vs合同履约成本

新准则有什么明显得变化？

为获得合同而直接增加得成本需要计入资产,考虑摊销年限啦

合同取得成本:公司为取得合同发生得增量成本,如预期可收回,应当确认为一项资产。增量成本就就是“不取得合同就不会发生得成本”。该资产需要摊销,摊销得期限与相关合同收入确认得时点或期间一致。如果相关合同收入确认期间不高于一年,合同取得成本可以在发生时计入当期损益。

合同履约成本:指公司为履行合同而发生得成本。如果不属于其她准则范围,且同时满足以下条件得,可作为合同履约成本确认为一项资产:

该成本直接与取得得合同相关。

该成本增加了公司未来用于履行义务得资源。

该成本预期能够收回。

举例

支付给销售人员得佣金:如果合同未签订,无需支付。因此,它就是为签订合同而增加得成本。另外,公司通常认为,佣金能够在将来对合同得执行过程中收回。

尽职调查成本或差旅费:哪怕合同最终未签订,这些成本费用也会发生。因此,不能作为合同取得成本确认资产。

支付给销售人员得年度奖金:它们不完全与获取合同相关。因此,不能作为合同取得成本确认资产。

为特定合同开发得技术平台,会发生很多成本。比如设计费,软件与设备成本,测试费用,专门操作人员工资等。特定技术平台得成本需要分别考虑会计处理:

软件:根据无形资产得要求确认;

硬件:根据固定资产得要求确认;

设计与测试费用:该成本增加了公司得履约资源,也符合合同履约成本得另两个条件。因此,它需要资本化,并在合同得有效期内(包括预计得续约期)摊销。

雇佣得操作人员:由于操作人员得工资并不会增加公司得履约资源,因此不属于合同履约成本,应在发生时直接计入成本费用。

其她考量之二

客户得选择权

在经营过程中,公司经常向客户提供额外得优惠,比如优惠券,客户忠诚计划,续约权等。客户将自主决定就是否使用这些优惠。对于“额外选择权”,公司需要评估它就是否提供了一项重大权利？就是否就是一项单独得履约义务？如果它就是一项重大权利,而且就是一个单独履约义务,则需要计算单独售价并参与交易价格得分摊。

本次购物时给予得,客户可以在下次购物时使用得优惠券:

优惠券得票面折扣比平时高很多吗？－重大权利

客户将来得“平均购买量”就是多少？－ 计算单独售价

购买得可能性就是多少？－ 计算单独售价

续约权:

续约所需要得价格比平时价格低很多吗？－ 重大权利

预计得续签率就是多少？－ 计算单独售价

客户忠诚计划:

客户使用积分得可能性有多大？－ 计算单独售价

电信运营商套餐外得服务:

套餐外普通服务得定价并没有给客户一个重大权利,因此不属于“额外选择权”。

其她考量之三

衔接过渡

国际准则15号规定,公司可以选择完全追溯调整法,完全追溯简便调整法与累积影响法。

但就是,中国准则14号规定,公司应当根据累计影响数调整当年年初得留存收益以及财务报表其她相关项目金额。但就是,对比期间得信息不予调整。对于某些符合要求得合同变更,公司可以予以简化处理,无需根据“合同变更”进行账务处理,而就是根据变更得最终安排进行账务处理。